Из каких элементов состоят современные деоффшоризационные грабли и как перестать получать ими по лбу

2018 год стал годом значительных изменений в практическом функционировании международных компаний, в значительной мере из-за изменений банковской политики в Латвии и на Кипре. Кроме того, 2018 год является граничным сроком для начала работы многих международных конвенций и директив, которые приняты и начинают функционировать в рамках плана BEPS и направлены на налоговую и корпоративную прозрачность бизнеса.

И владельцы и управляющие бизнесом, включающим международные инструменты, к сожалению, уже весьма ощутимо начинают наступать на деоффшоризационные грабли. Чтобы оставаться эффективным бенефициаром зарубежных активов (как личных, так и корпоративных), чтобы научиться видеть помехи и больше не получать этими граблями по лбу, полезно знать, из каких элементов эти современные деоффшоризационные грабли состоят.

Если классические садовые грабли имеют обычно 12-14 зубьев, то современные деофшоризационные грабли их имеют меньше, но эти зубья значительно толще.

1. Банковский комплаенс

С 2018 года вам придется окончательно смириться, что банки больше не гоняются за клиентами. Теперь, если в отношении банка вы нерезидент (вы и/или ваша компания являетесь резидентом другой юрисдикции, а не той, в которой зарегистрирован банк), вам придется очень постараться, чтобы получить положительное решение комплаенса об открытии корпоративного или личного счета.

Ваши шансы будет повышать, в первую очередь, какая – либо устойчивая связь с юрисдикцией банка (наличие недвижимости; наличие местного источника дохода, включая местный бизнес; наличие стабильных местных контрагентов или штатных сотрудников и пр.), понятная и приемлемая для банка суть и логистика вашего бизнеса (если речь о корпоративных счетах) или рисунок платежей (если речь о личном счете) и обороты по счетам выше средних (да, ориентируйтесь на то, что банки теперь заинтересованы в обслуживании счетов с среднегодовым оборотом не менее 1 млн у.е., а с меньшими оборотами для вас теперь более эффективным инструментом будут платежные системы, а не банковские учреждения).

Если вас интересует открытие зарубежных личных счетов ориентируйтесь на то, что у вас досконально проверят как источники происхождения тех средств, которые будут поступать на счет, так и источники текущих активов и доходов бенефициаров в целом, с необходимостью документального подтверждения банку уплаты налогов по получаемым доходам, даже если сам источник доходов законный и не вызывает сомнений.

Если вас интересует корпоративный счет для иностранной компании, имейте в виду, что возможности открытия банковских счетов на классические оффшорные юрисдикции (вроде популярных ранее BVI, Панамы, Белиза, Сейшел и пр., сюда же можно отнести и популярные шотландские партнерства) практически исчезли, а те немногие варианты, что остались, очень индивидуализированы – либо условием открытия счета оффшора будет обслуживание в банке всей группы юр.лиц, и оффшор просто возьмут «паровозом» за компанию; либо условием будет высокий порог вхождения и/или высокий неснижаемый остаток по счету или требование к маржинальности бизнеса, как правило на уровне не менее 10%. В случае с оффшорами и шотландскими партнерствами основным условием открытия операционного счета (с инвестиционными немного проще) будет прозрачная и «плоская» корпоративная структура владения, исключающая номинальный сервис.

В популярных и удобных для использования ранее латвийских и кипрских банках теперь корпоративные счета нерезидентов будут открываться и обслуживаться только при успешном прохождении компанией фильтров на статус «полочной» компании-оболочки. Т.е. для прохождения комплаенса компания должна быть зарегистрирована в стране, где требуется ведение и подача финансовой отчетности; компания должна иметь реальный офис (а не просто почтовый юрадрес) и персонал (а не просто номинального директора), у компании должна быть связь с фактической хозяйственной деятельностью и операции компании должны представлять экономическую ценность.

Ну и запасайтесь терпением: если с личным счетом можно уложиться от 1 дня до 1 месяца, то на корпоративный комплаенс сейчас в среднем будет уходить около 3х месяцев. При этом банки вправе требовать любые дополнительные документы и информацию, которые сочтут необходимыми в рамках именно вашего кейса и, как правило, никакие сроки на такие запросы не распространяются.

2. Substance (существенное бизнес-присутствие)

Целесообразность наличия полноценных элементов фактического бизнес-присутствия компании в юрисдикции регистрации приобретает все более явные очертания. Так называемый substance важен и для банковского комплаенса, как указано выше, и для определения налогового резидентства компании и для целей применения соглашений об избежании двойного налогообложения и для применения мер борьбы с уклонением от налогообложения.

Перечислить минимальный набор элементов substance коротко можно следующим образом:

• Квалифицированные директора с надлежащим управленческим объемом самостоятельных полномочий и соответствующим квалификации вознаграждением;
• Квалифицированный и достаточный (под направление деятельности) штатный персонал на зарплате;
• Фактический офис;
• Корпоративный сайт и местные почтовые средства связи (получение корреспонденции, местный телефонный номер и корпоративный email);
• Функциональный профиль компании (реальные коммерческие функции, риски и активы компании являются адекватными ее виду деятельности и получаемому доходу, проводимые операции имеют деловую (неналоговую) цель).

Конкретный набор признаков фактического бизнес-присутствия должен определяться в каждом случае индивидуально в зависимости от юрисдикции и типа деятельности компании. Наиболее существенными и обязательными требования substance будут для компании, основной доход которых от пассивных типов операций (дивиденды, проценты, роялти, доход от прироста капитала) и которые претендуют на налоговые льготы в юрисдикции – источнике таких доходов и/или в юрисдикции компании-получателя таких доходов.

3. MLI-Конвенция и правило деловой цели

Летом 2018г. Украина среди более 80 прочих стран подписала многостороннее соглашение (Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting – MLI), согласно которому унифицируются положения применения налоговых льгот по соглашениям об избежании двойного налогообложения.

Если Ваш бизнес имеет дело, прежде всего, с пассивными источниками дохода (дивиденды, проценты, роялти, прирост капитала и пр.), то с момента присоединения к MLI юрисдикций, в которых зарегистрированы ваши иностранные компании – получатели такого дохода, для применения налоговых льгот вы обязательно должны иметь возможность подтвердить деловую (неналоговую) цель деятельности своей компании и цель проведения транзакции. Если компания не сумеет пройти «квалифицированные тесты» (PPT-тест или S-LOB) для применения налоговых льгот, то льготные налоговые ставки, предусмотренные законодательством юрисдикции, к операциям ваших компаний применяться не смогут.

Применение механизмов MLI-Конвенции, наряду с контролем трансфертного ценообразования, позволит противодействовать подавляющему большинству популярных оффшорных схем.

4. Автоматический обмен информацией

В 2018 году в автоматическом обмене финансовой информацией для налоговых целей по стандарту CRS участвуют уже более 100 государств. И по линии фискальных органов в налоговые службы иностранных клиентов финансовых учреждений (помимо банковских это также и страховые компании, и инвестиционные фонды и платежные системы и т.д.) в автоматическом режиме ежегодно будет поступать информация о балансе личных и корпоративных счетов, а также персональных идентификаторах клиентов – физических и юридических лиц, включая бенефициаров компаний.

Обмен информацией будет происходить в автоматическом режиме каждый сентябрь в отношении счетов как физических, так и юридических лиц по принципу резидентства. В зоне самого большого риска окажутся счета физических лиц (не имеет значения балансовый порог счета) и счета компаний, имеющих статус пассивных нефинансовых организаций.

Именно по счетам пассивных компаний информация будет направляться как в страну-участницу, резидентом которой является сама компания, так и в страну-участницу, резидентом которой является бенефициар(ы) такой пассивной компании. В отношении активных компаний информация в страну, резидентом которой является бенефициар такой компании, направляться не будет. К тому же банки не будут передавать в налоговые органы для дальнейшего автоматического обмена информацию о компаниях, имеющих «ранее открытые счета» («pre-existing account», которыми по общему правилу считаются счета, открытые по состоянию на 31.12.2015 г.), если ежегодно остаток средств по такому счету не будет превышать в эквиваленте 250000 USD.

Но это не все виды автоматического обмена, с которым теперь придется сталкиваться международному бизнесу.,

В автоматическом режиме, в целом с 2019/2020 гг ожидается обмен, помимо банковской, информацией в следующих случаях:

• Автоматический обмен пострановыми отчетами в рамках правил ТЦО, в результате которого фискальным органам будут раскрываться данные об определенном перечне финансовых и прочих показателей в рамках группы компаний в разрезе участвующих юрисдикций – о выручке, прибыли и уплаченном налоге на прибыль; о количестве сотрудников; об уставном капитале и стоимости нематериальных активов; о виде деятельности и о проводимых операциях.
• Автоматический обмен индивидуальными налоговыми заключениями (tax ruling) в контексте заключений, касающихся применения льготных налоговых режимов; заключений по односторонним соглашениям между фискальным органом и налогоплательщиком в отношении используемого метода ТЦО; предусматривающих корректировку в сторону уменьшения налогооблагаемой прибыли; заключений в отношении постоянного представительства; заключений в отношении связанных лиц.
• Автоматический ежеквартальный обмен (с осени 2020г.) странами-членами ЕС информацией о выявлении типов схем агрессивного налогового планирования и вредоносных налоговых практик, по установленным отличительным признакам функций и элементов транзакций, попадающих под определение «направленных на уклонение от уплаты налогообложения» (см. ниже). При этом европейские профессиональные посредники (консультанты, бухгалтера, юристы, любые лица, получающие выгоду от проведения транзакций, т.е. и налогоплательщики в некоторых случаях), разрабатывающие или содействующие потенциально агрессивным схемам планирования и вредоносным налоговым практикам, обязаны будут сообщать (отчитываться) о них в налоговые органы.

5. DAC-директива и признаки «подозрительных агрессивных» операций

В рамках Евродирективы об административном сотрудничестве в области налогообложения (DAC – Council Directive 2011/16/EU), предусматривающей необходимость отчетов о потенциально агрессивных методах налогового планирования, нет четкого определения понятия таких методов, но обозначен перечень «характерных признаков», которые служат индикаторами уклонения от налогообложения или налоговых злоупотреблений.

Такие признаки делятся на общие (стремление достижения полной конфиденциальности, установление зависимости вознаграждения посредника от успеха в достижении налоговой выгоды и стандартизированная документация по транзакциям) и специальные в рамках 4-х групп. К специальным признакам агрессивного планирования относятся, в частности такие, которые:

• предусматривают перенесение «убытков» по результатам финансового года в другую юрисдикцию для уменьшения налоговой базы;
• предусматривают переквалификацию прибыли в другие категории, которые налогооблагаются по пониженным ставкам;
• предусматривают трансграничный платеж в пользу получателя, который находится в государстве с нулевым или низким уровнем налогообложения, а также в юрисдикции, не участвующей в автоматическом обмене;
• позволяют заявить амортизационные отчисления относительно одного и того самого актива в более, чем одной юрисдикции;
• позволяют нескольким налогоплательщикам требовать освобождение от двойного налогообложения касательно одной и той же статьи доходов в нескольких юрисдикциях.

Для сохранения налоговых льгот, для избегания внимания европейских фискальных органов и для возможности работать с квалифицированными европейскими посредниками (включая бухгалтеров, юристов и налоговых консультантов, которые теперь избегают привлечения их в непрозрачные схемы корпоративно-налогового планирования), вам придется строить бизнес-модели по новым правилам, на первый план которых выходит экономическая целесообразность и прозрачность.

6. Фидуциарный сервис и его современные нюансы

Использование в схемах номинального сервиса на уровне владельцев/акционеров компаний уже не актуально, как минимум по причине сложностей в банковском обслуживании таких компаний со сложными многоуровневыми корпоративными структурами. Но использование «номинальных» директоров в бизнес-моделях все еще имеет смысл для целей эффективного налогового планирования: соответствия критериям «выгодного» налогового резидентства компании, а также избежании статуса постоянного представительства. Ведь во многих юрисдикциях чтобы компания считалась резидентом юрисдикции, место ее эффективного управления и контроля должно находиться в данной юрисдикции (проще говоря, директором (или большинством директоров) для такой цели эффективно назначать местного резидента). И наоборот, чтобы постоянное представительство компании (а значит и иные налоговые последствия для налогообложения дохода компании) не находилось в юрисдикции, резидентом которой является иностранный директор компании, назначать директором компании нерезидента во многих случаях возможно, но нецелесообразно.

Фидуциарный сервис «номинальных» директоров больше не имеет такого массового характера как раньше и существенно трансформировался. И дело тут не только в повышении уровня годовых расходов на таких персонажей, но и в других практических неудобствах для реальных бенефициаров.

Главное из которых – необходимость предоставления вашим «номинальным» директорам фактического права управления банковским счетом компании. Если ранее условие управления банковским счетом компании по инструкциям конечного бенефициара было требованием для возможности использования «номинальных» директоров в престижных и дорогих юрисдикциях, в основном Западной Европы (Нидерланды, Люксембург, Швейцария. Бельгия, Дания, Австрия), то теперь это требование фактически распространяется и на большинство остальных применимых в схемах государств (в том числе Кипр и набирающие популярность страны Восточной Европы).

То есть вам нужно принимать решение либо о единоличном управлении банковским счетом компании вашим директором (что, кстати, очень полезно с точки зрения соблюдения требований substance) согласно вашим инструкциям, для чего рекомендуем обращать внимание на содержание положений соответствующего фидуциарного договора. Либо применять двойное управлением счетом (директор+бенефициар), что возможно не в любом банке и требует готовности к техническим нюансам (закрытие платежного поручения второй подписью обычно в срок не более 14 часов, возможность отсутствия «оперативной связи» с директором при необходимости срочных платежей и т.д.).

Подытоживая все вышеизложенное, очевидно, что изменения, которые происходят на текущий момент в сфере международного бизнеса являются системными, и бизнесу придется столкнуться с существенными результатами так называемой деоффшоризации и пост-BEPSовской практики работы с иностранными компаниями. Те международные группы компаний, которые учтут нововведения и своевременно перестроятся под новые нужды современных международных налоговых норм, смогут и в дальнейшем успешно функционировать. Однако такой тип бизнеса, который будет преследовать цель исключительно минимизации налогов, неизбежно ожидает забвение.

Чтобы этого не произошло, уже в ближайшее время следует переходить на дальнейшую работу по более прозрачным правилам, с учетом необходимости проанализировать существующие структуры бизнеса, выявить и усилить слабые стороны бизнес-моделей. Обязательными элементами трансформации должны стать определение и, желательно, документальная фиксация, реальной бизнес-цели (отличной от налоговой оптимизации) функционирования каждого структурного элемента группы компаний, а также наполнение каждой компании группы экономической сущностью.

Более кардинальным решением может стать переориентация на другие, более эффективные в современных реалиях, юрисдикции. Для выбора которых можно использовать следующую матрицу – ориентир «пост-офшорные рабочие юрисдикции»:

Юрисдикция	Налог на прибыль,%	Местный банк, счет	Входит в список ТЦО	Реестр UBO	Min зарплата, гарант гос-вом	Отчисление с ФОТ (Компания/Сотрудник)	Бюджет регистрации	Ежегодный бюджет	Номинальный директор-резидент, в год
ОАЭ	0%	да	да	нет	нет, обычно от $500	нет	от $8000	от $4500	нет
Грузия	0% (для СИЗ), 15%	да, не CRS	нет	нет	нет, обычно от $200	нет	от $8400	от $4200	да, от $1500
Латвия	0% или 20/80 (25%)	да	нет	да, с 2018	€430	35,09%/11%	от €2000	от €1800	индивидуально
Мальта	эфф. 0%/5% (общ.35%)	да	нет	н/о	€747,5	10%/10%	от €5300	от €4000	индивидуально
Черногория	9%	да, не CRS	да	нет	€288,05	10,3%/24%	от €6000	от €2400	да, от €6000
Венгрия	9% (+2% муниц.налог)	да	нет	да	€441,1	19,5%/18,5%	от €3000	от €2100	да, от €3300
Болгария	10%	да	нет	да, с 2018	€260,8	18,92-19,62%/13,78%	от €2800	от €1900	да, от €3300
Кипр	12,5%	да	да	да, с 2019	нет, обычно от €870 для клерков (от €924 через 6 мес.)	11,5%/7,8%	от €2700	от €2500	да, от €2000
Сербия	15% (10% ожидается с 2019)	да, не CRS	нет	да, с 2018	€285,51	17,9%/19,9%	от €6000	от €2400	да, от €6000
Чехия	17%	да	нет	да, с 2018	€477,3	34%/11%	от €3900	от €3000	да, от €5000
Польша	19%	да	нет	да, с 18/19	€520,6	32,92%-37,62%	от €4000	от €3500	индивидуально
Нидерланды	25% (20% для ≤€200 000)	да	нет	да, с 2019	€1578	слож.схема 18,96%/27,65%	от €8200	да, от €15000